中国投资者在日本纳税申报的基本规则及相关法律风险
作者：杨斌 刘志国 2022-10-27伴随着日本国内疫情得到有效控制，日本出现了快速的经济增长。2022年4月至9月期间，日本国内生产总值已恢复到了疫情前的水平。与此同时，伴随着日本国内就业和收入条件的持续改善，其经济有望在2023年继续向好［1］。
今后，会有越来越多的中国企业将在日本开设子公司或其他类型的分支机构，其规模也将越来越大，因此赴日中国投资者有必要了解和熟悉日本的相关税法规定［2］并在税法要求的期限内履行纳税申报和及时缴纳税款的义务，以避免遭受处罚。
关于纳税申报
纳税人的纳税义务由日本宪法规定，是税法的基本内容。在《日本国税通则》（以下简称“通则”）中，国税应缴税额的确定方式分为纳税申报方式和征收课税方式。纳税申报方式被定义为：“以纳税人申报确定应缴纳的税额为原则，或由税务机关负责人或海关关长的职权确定。” 目前，除了极少数税种以外，纳税申报方式适用于几乎所有的国税，在日本的租税制度中占重要地位。这种纳税申报制度是最民主的课税方式，也就是说，纳税人自己根据税法计算税额并纳税的方式符合其宪法的自由民主精神。纳税申报制度是其国民自觉履行纳税义务的体现。 日本有关纳税人权利的规定主要体现在通则［3］规定中。通则自1962年4月颁布，共分11章160条以及若干附则，其内容完善。通则规定以下纳税人权利：纳税申报权；延缓缴纳请求权；要求保密权；更正请求权；拒绝权以及税收诉讼权利等。 依据通则第66条的规定，如果在申报期限内没有提交纳税申报单，日本税务部门应向该纳税人征收“无申报额外加算税”，其数额等于通则第35条规定的该纳税人应纳税额乘以15%的税率。举例说明如下：如应纳税额为1,000,000円， 1,000,000円（本税）× 15％（税率) ＝150，000 円（无申报额外加算税额） 1,000,000円（本税） + 150，000円=1，150，000円（总计应缴金额） 但是，通则第66条同时规定了被认为存在正当理由（灾害或其他令人信服的理由）不能按时提交申报的例外情况，具体包括如下情形： (1) 由地震、暴风、暴雨、大雪、海啸、雷击、滑坡和其他异常自然现象造成的灾害； (2) 火灾、炸药爆炸、煤气爆炸、交通中断和其他异常的人为灾难； (3) 申报人患有严重疾病等，无法在截止日期前申报，并由国家税务机关运营的电子数据处理系统，或其他不可避免的事实，而这些事实非由本人造成。 建议：如果纳税人因灾害或其他不可避免的原因而无法按期申报，遇到可申请延长申报期限的前述法定事由发生时，纳税人务必在上述理由不再存在之日起的两个月内提出延长纳税申报期限申请，以争取获准管辖税务机关负责人的批准。
关于税款缴纳
税款缴纳是指纳税人、扣缴义务人依照日本的法律规定，依法通过不同方式缴纳入库的过程。纳税人、扣缴义务人应按税法规定的期限及时足额缴纳应纳税款，履行应尽的纳税义务。我国《税收征管法》第4条第2款（纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款）和第31条第1款（纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款）的相关规定，纳税人、扣缴义务人均有依法缴纳税款的详细规则。同样，日本《国税通则》第60条规定，如果纳税人未能在法定的到期日前缴纳应缴的税款，税务机关向纳税人征收相当于逾期付款利息的拖欠税款，即，“逾期未缴税款处分”［4］［5］。这是日本税务机关对纳税人不主动缴纳税款时强制其纳税的手段，同时也是为了平衡按时缴税的纳税人的权利和促进按时缴纳税款。 具体而言，依据通则第60条规定，如果纳税人未能在法定的到期日前缴纳应缴税款，日本税务机关向纳税人征收相当于逾期付款利息的拖欠税款，即对拖欠税款征收14.6%的年利率。举例说明如下：如应纳税额为1,000,000円，计算方法是，以应纳税额为基数，按照14.6%的年利率和应缴税日期次日至全额缴纳税款之日的天数（滞纳天数）计算逾期付款税，即 1,000,000円（本税）× 14.6％（利率）× 实际滞纳天数/365日＝逾期付款税 1,000,000円（本税） + 上述逾期付款税额 = 总计应缴金额 建议：依据通则第60条，日本税务机关向纳税人征收相当于逾期付款利息的拖欠税款时，应按照不同的时间节点和百分比计算逾期付款税额。应缴纳期限届满后的两个月内，将按应缴税额乘以7.3%的年利率计算逾期付款税额，两个月的宽限期届满后适用14.6%的年利率计算。因此值得注意的是，应缴纳期限届满后的两个月内，纳税人应及时缴纳税款，否则两个月后日本税务机关将以二倍的比例征收逾期付款税额。
关于未纳税申报的案例
本案中［6］，日本某关西XX株式会社（“原告”）在法定缴纳期限内的同年6月2日之前，缴纳了共计247亿7850万9700日元的消费税等，但因没有提交纳税申报，管辖税务机关根据通则第66条1项1号及同条3项，将应缴纳的税额乘以百分之五的比例，做出12亿3892万5000日元的无申报额外加算税的决定。对该决定，原告承认因其疏忽而未提出纳税申报的过失，但仍然主张鉴于已在规定纳税期限内缴纳了相关税额，故主张税务机关的处罚决定过重，因此拒绝接受超过12亿日元的无申报额外加算税的征收决定。原告一审向大阪地方法院提出请求撤销该税务机关的前述处罚决定，大阪地方法院第二民事庭审判法官认为，原告作为一家上市公司法人忘记提交纳税申报，就其在法定申报期限内未提交纳税申报的行为本身就是纳税义务人不履行其重要义务的违法行为。即便原告课税期间把所涉及的消费税等在其法定缴纳期限内向税务机关全额缴纳，但不可否认的是，原告事实上已违反了前述纳税申报的义务，实质上应认定为违法，故此，税务机关在本案中的处罚决定并不违反罪罚均衡原则以及行政比例原则，审理法官最终判决不支持原告的任何主张，裁定驳回其诉讼请求。
小 结
日本税务机关之前公布了财政年度的国税调查的结果［7］，该结果显示，境外投资者未申报的收入不断攀升，欠缴应缴税额创下之前的历史新高［8］。随着资产投资日益多样化和国际化，日本税务机关将进一步通过 “境外汇款报告”、“境外财产报告”、“税收协定的信息交换系统 ”以及 “CRS信息（基于通用报告标准的非居民金融账户信息）加强对境外投资人的监管。中国企业在日本投资经营，一定要积极履行纳税申报以及在规定期限内及时纳税，以免出现案例中所述的不利后果，同时也应了解到，纳税申报制度也有其有利之处，如，针对在日本投资取得的不动产，所涉及不动产税申报有着法定扣除规定：杂项扣除、捐赠扣除和基本扣除等［9］［10］。同时不应存有侥幸的想法或依照一般常识自我判断解读日本税法的规定。我们通过上述案例分析留意到，即使在缴纳期限内缴纳税款，但由于纳税人未履行纳税申报义务，最终导致日本税务机关采取了征收无申报额外加算税的处罚决定。另外在司法实践中，即便寻求司法救济提起行政诉讼，日本法院也有可能最终支持税务机关的处罚决定。
注释 ［1］来源见 ウィズコロナ下での世界・日本経済の展望｜2022年5月（2022～2023年度の内外経済見通し） (mri.co.jp) ［2］根据昭和三十七年法律第六十六号国税通則法第十七条、申报缴税方式的纳税人应按照《国税法》的规定，在法定的申报纳税期限内向税务署长提交纳税申报 ［3］来源见 国税通則法 | e-Gov法令検索 ［4］来源见 国税通則法 | e-Gov法令検索 ［5］中国居民赴日本投资税收指南，国家税务总局国际税务司国别（地区）投资税收指 课题组 ［6］裁判例結果一覧 | 裁判所 - Courts in Japan ［7］列表：对海外投资者的抽样调查情况 ［8］元国税庁国際担当官 多田恭章の海外取引に関する税金知識：海外投資等を行う富裕層に対する調査申告漏れ ［9］非居住者・外国法人の所得についての所得税徴収高計算書の様式及び記載要領 https://www.nta.go.jp/law/jimu-unei/shotoku/gensen/080623/pdf/05.pdf ［10］源泉所得税の納付書兼所得税徴収高計算書の様式について（事務運営指針） https://www.nta.go.jp/law/jimu-unei/shotoku/gensen/080623/00.htm
