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国税“69号文”新规加强股权激励个税征管对企业实施员工股权激励的影响

作者:邹梦涵 郭霏逸 2021-12-02
[摘要]股权激励是企业为了激励和留住核心人才,增强员工对公司长期发展的关注度和管理的参与度,强化员工的责任感与归属感而推行的一种长期激励机制。

股权激励是企业为了激励和留住核心人才,增强员工对公司长期发展的关注度和管理的参与度,强化员工的责任感与归属感而推行的一种长期激励机制。


自2019年1月1日新《个人所得税法》全面施行以来,股权激励、员工持股计划中的税务以及税收筹划问题就得到了广泛的关注,2021年10月12日,国家税务总局通过颁布《关于进一步深化税务领域“放管服”改革培育和激发市场主体活力若干措施的通知》(税总征科发〔2021〕69号[1],以下简称“69号新规”)为助力打造市场化法治化国际化营商环境,共推出了十五条新举措,其中在“优化税务执法和监管,维护公平公正税收环境”部分,明确了需加强对股权激励计划个人所得税的管理,将备案的范围从上市公司扩大到了非上市公司、从境内居民企业扩大到了境内标的企业在境外搭建的离岸公司架构(包括协议控制或VIE架构),并明确了时限以及要求。


那么,在加强股权激励个税征管的大背景下,员工股权激励下的股票期权所得何时需要缴税何时该缴税、该缴多少税?对于拟实施股权激励的企业来说,该何时该备案、何时代扣代缴以满足税务合规化的要求?境内企业以境外企业股权为标的对员工进行股权激励的特殊情况该如何处理?都成了炙手可热的话题。笔者结合近三年为相关企业提供股权激励法律服务的成熟经验,简单做个归纳。


一、员工股权激励下的股票期权所得何时缴税及税基问题


1.1   原则上员工在被授予股票期权时无需缴税,但在获得股票期权行权时须缴纳个人所得税。


企业在初期发展阶段,为了激励并留住核心员工,通常会根据公司内部指定的股权期权激励方案附条件地给予员工部分的股东权益。一方面,使得员工与企业形成利益共同体,从而实现企业在初期稳定发展的总目标。另一方面,企业实施股权激励的同时也将面临一定的税务成本。


根据我们的实操经验以及我国现行税法的规定,当公司高管或者其他核心员工仅在被授予股票期权时一般无需缴纳个税,但是当员工正式向公司行权支付对价时,为奖励其对公司做出的贡献,其取得的企业股权支付的实际价格通常会低于公平市场价格,这其中的差额部分将被视为员工的个人所得而被纳入个人所得税的纳税范围,具体应纳税所得额的计算会根据企业具体进行员工激励的方式的不同而略微有所不同。


同时,在企业发展壮大的过程中,股权激励池中关于新老核心人才的更替也是常有现象,如果公司同意员工在其在行权日之前将股票期权转让的,即使届时员工并未正式行权,转让股票期权的净收入也将作为工资薪金所得征收个人所得税[2]。


因此我们建议,企业在搭建设计股权激励的方案时,需贴合公司现阶段的发展情况的同时更应当合理展望公司未来的发展趋势,充分进行风险评估以避免将行权价格定的过低或者过高而给员工和公司带来不合理的税务负担,最终无法实现员工股权激励的最初目的。


1.2     对于符合条件的科技类初创公司以及对技术成果投资入股的员工,可以享受税收递延优惠至转让该股权时纳税。


为了加大对科技类初创公司的支持力度,考虑到技术型人才以及技术成果在初创公司的发展过程中起到的重要作用,国家为鼓励企业或个人以技术成果投资入股到居民企业,继续以往的递延纳税的优惠政策。


递延的纳税优惠政策是指免除以技术成果入股的股东在行权获得股权时候本应当缴纳的个税,而是仅在该股东将所持有的公司股权转让时一次性征税。所谓的技术成果包括但不限于专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种等等,涵盖了各行各业的需求[3]。


这意味对于大部分技术人员来说,接受公司股权激励的税负将降低10-20个百分点,同时,被投资企业均还可以按技术成果评估值入账并在税前摊销扣除,此举有效的解决了初创公司或者员工在行权等环节纳税现金流不足的问题,降低纳税人税收负担,这对自动驾驶、AI芯片、新工艺类制造业、生物医药类以及新能源类等的高新技术类初创企业无疑是个福音。


同时,国家为大力扶持初创企业、重点扶持和鼓励的创业投资,对取得符合条件的非上市公司股权的个人,即便未以技术成果入股也推出了同样的税收递延政策[4],但需要注意的是,对于非技术成果投资入股的员工,不是任何情况下均可以享受递延税收优惠,除了向主管税务机关备案,该非上市公司还需要满足以下两个先决条件[4]:


首先,公司实施的需属于境内居民企业的股权激励计划,激励对象必须是境内居民企业的本公司股权,如授予境外关联公司的股权将不纳入税收优惠的范围。


第二,被激励的技术骨干和高级管理人员的人数累计不得超过本公司最近6个月在职职工平均人数的30%,且从授予日到该员工实际转让该等股权的日期要长于三年但不超过10年,并且需要达到股票二级市场上可出售条件后还要自行再持有一年。而且,为避免企业通过这种方式避税,对住宿和餐饮、房地产、批发和零售业等明显不属于科技类的行业企业加以了限制,以真正调动术骨干和高级管理人员的生产力。


二、企业作为代扣代缴义务人的税务合规化的要求


为了对员工实施股票期权计划下需缴纳的税款进行统一管理,我国税务部门指定公司作为员工的实施股票期权计划下个人所得税的扣缴义务人,最新颁布的69号文中也为企业代扣代缴提出了更新更高的合规要求。


2.1.股权激励个人所得税最新政策“69”号新规颁布后,所有拟实施股权激励的企业均需向税务主管部门进行备案。


根据69号文,自2021年起实施股票期权计划的境内企业,应在决定实施股权激励的次月15日内[6]向税务主管部门自行填报预备案,据我们了解需要披露的基本信息至少需包括股权激励计划下股权激励的形式(如股权期权、限制性股票、股票增值权还是股权奖励),以及被激励对象的基本身份信息和被激励的情况(包括了职务、授予的股数、授予和行权的价格)等。对于已经开始实施股权激励计划但尚未执行完毕的企业,2021年底前也需向主管税务机关补充报送以上相关信息,工商部门应将企业股权变更信息及时与税务部门共享。因此,在新规定下,只要实施了股权激励,都应该向主管税务机关报送资料进行备案,后续如发生应税所得,企业再另行纳税申报。


2.2.企业实施股权期权计划后不备案或不做纳税申报的后果


以往,尤其是不能享受上文所述的纳税递延政策的企业在实施股权激励计划时,并不进行备案,且为了避免员工在行权时不仅要向公司支付行权对应价款又要缴税但最后不能通过公司在二级证券市场上市或者其他途径变现已经缴税的股权的风险,一些公司在行权时点并未就股权激励进行纳税申报,而是选择等公司快上市了才会补缴这部分税款。


69号文出台的主要目的就是加强对这部分税款缴纳的管理,由于新政策刚刚发文,相关的实施细则尚未制定贯彻落实,对于不备案的后果并无标准化的规定。但是,如果公司按规定对文件所列明的股权激励进行备案,对于激励对象来说税负最低且公司作为扣缴义务人的合规风险也最低[7]。


三、69号文对选择搭建海外架构的企业实施股权激励的影响


3.1 以境外企业股权为标的实施股权激励的情形


一直以来有不少中国内地企业通过海外架构走入境外资本市场,走向国际化。


根据我国现行税法的规定,从中国境外企业取得股息红利所得虽然属于来源于中国境外的所得[8],但对中国籍员工来说依旧需要缴纳个税。也就是说上文提到的境内标的企业的代扣代缴以及申报义务依然存在,税收递延优惠也同样适用。并且,当境内居民企业作为备案义务人,在备案时需填写与标的(境外)企业关系的选项中有“直接或间接协议控制”的选择,由此可以看出,税务部门在面向以境外企业股权为标的实施股权激励的公司架构进行的税务监管中,不仅仅包括通过股权控制的境外母公司,还包括通过协议控制(即我们常说的VIE架构)建立的境外公司的情形,且不论境外公司是否已经上市,均应适用境内股权激励个人所得税法及相关政策。


但对于被激励的外籍员工来说,目前69号文并未特别明确境内企业在境外母公司搭建的持股平台的税务征收问题,在境外持股平台中入池的外国员工如何缴税的问题,仍需根据其纳税居民税收所在地的相关税收政策加以确认。


四、结语

金税工程四期建设已正式启动实施,税务部门正在加强对员工股权激励的纳税监管,尤其是针对实施股权激励时不能享受税收递延优惠公司不进行税务申报(等上市后再补缴税款)的情形加以整治。截止本月底,拟在本年度或者下年度上半年已经或者打算实施员工股权激励的企业,均需要抓紧最后的时间进行向税务部门进行的预备案。拟在境外搭建架构通过境外企业向员工实施股权激励的公司,就其税务申报的及时性与合规性更应当加强注意与专业机构以及税务机关的沟通,以防范避免相关的税务风险与法律责任。   


注释

[1]国家税务总局关于进一步深化税务领域“放管服”改革 培育和激发市场主体活力若干措施的通知

税总征科发〔2021〕69号

https://guangdong.chinatax.gov.cn/gdsw/zssw_gkwj/202111/02/content_46bb7733087940c295cffa869e42e758.shtml

[2] 财税[2005]35号,财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知 (第二项第2款)http://shanghai.chinatax.gov.cn/zcfw/zcfgk/grsds/200505/t288839.html

[3] 《财政部、国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号)第三条

http://www.xuegeshui.com/knowledge/8ae085d866aed79b0166d31a85800cde

[4] 新华社[2016-09-22] 为创新创业减负 激发经济新活力——五大看点解读股权激励、技术入股税收新政 http://www.gov.cn/zhengce/2016-09/22/content_5110944.htm

[5]

国家税务总局公告2016年第62号 关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告

http://www.chinatax.gov.cn/n810341/n810755/c2278626/content.html

[6] 国家税务总局关于进一步深化税务领域“放管服”改革 培育和激发市场主体活力若干措施的通知http://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n810341/n810825/c101434/c5170138/content.html

[7] 《中华人民共和国税收征收管理法》第六十二条

[8] 《财政部 税务总局关于境外所得有关个人所得税政策的公告》(财政部 税务总局公告2020年第3号)第一条(五)

http://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n810341/n810755/c5143074/content.html